Uvodno

S ciljem učinkovitije prevencije sve agresivnijeg poreznog planiranja, porezne evazije kako na nacionalnoj tako i na međunarodnoj razini, te postizanje što efikasnije naplate poreza radi njezinog značaja za održavanje financijske stabilnosti, sve više se ističe potreba za mijenjanjem tradicionalnog poreznog odnosa poreznih tijela i poreznih obveznika  kroz uvođenje horizontalnog monitoringa u kojem će se porezni odnos između sudionika temeljiti na međusobnom povjerenju i transparentnosti. S obzirom na brojne njegove pozitivne karakteristike, sve više država se odlučuje na njegovo uvođenje i primjenu u nacionalnim poreznim sustavima.

Pojam i karakteristike horizontalnog monitoringa

Horizontalni monitoring je sustav porezne kontrole temeljen na načelima transparentnosti, međusobnog razumijevanja i uzajamnog povjerenja između poreznog obveznika i Porezne uprave u smislu međusobnih očekivanja i preuzimanja odgovornosti za rizike, odnosno s ciljem prevencije rizika, te poticanja poreznih obveznika na dobrovoljno ispunjavanje poreznih obveza sukladno poreznim propisima. Dok se s druge strane u vertikalnom monitoringu porezna kontrola obavlja nakon što su porezne prijave popunjene i predane poreznom tijelu, odnosno bez prethodnih konzultacija s poreznim obveznikom o njegovom poreznom položaju i ispunjavanju porezne obveze.

Poreznim rizikom smatrati će se svaki rizik koji će moći utjecati na smanjenje ili rezultirati smanjenjem naplate poreznih prihoda, a osobito rizik registracije poreznog obveznika, rizik podnošenja poreznih prijava i propisanih izvješća, rizik iskazivanja podataka bitnih za utvrđivanje poreznih obveza, te rizik plaćanja istih.

Zakonski propisi u nacionalnim poreznim zakonodavstvima štite porezne obveznike, te im osiguravaju određena prava kao što su: pravo na saslušanje i dobivanje povratne informacije na postavljeno porezno pitanje od strane poreznog tijela, pravo na privatnost, pravo na povjerljivost podataka, pravo na pravne lijekove na rješenja poreznih tijela, pravo na upoznavanje sa posljedicama svojih poreznih postupanja… S druge strane, Porezna uprava dužna je prema poreznim obveznicima postupati u skladu s relevantnim zakonskim poreznim normama. Prava i obveze obje strane temelje se na osnovnim poreznim načelima zakonitosti, jednakosti (pravednosti), te sposobnosti plaćanja, odnosno ispunjavanja porezne obveze sukladno ekonomskim mogućnostima poreznih obveznika.

Horizontalni monitoring karakterizira otvorenost poreznih obveznika u ispunjavanju  poreznih obveza, te transparentnost Porezne uprave u poreznom postupanju i pružanju informacija neophodnih za pravovremeno i pravilno ispunjavanje poreznih obveza, što se pozitivno odražava na smanjenje poreznih problema s kojima se mogu suočavati oba dvije strane u poreznom odnosu, a što će u konačnici rezultirati efikasnijom naplatom poreza i smanjivanjem potrebe za provođenjem porezne kontrole, odnosno smanjivanjem administrativnih troškova, te troškova poreznih obveznika prilikom samog plaćanja poreza.

Poreznoj upravi pruža mogućnost da umjesto trošenja financijskih sredstava i dragocjenog vremena na nadzor i praćenje poreznih obveznika, to iskoristi za detektiranje i sprečavanje poreznih prijevara, s obzirom da su temeljem međusobnog povjerenja porezni obveznici samostalno obavili većinu posla.

Također, doprinosi i smanjenju broja novčanih kazni i poreznih prekršaja, a što će utjecati na smanjenje broja sudskih sporova vezanih za porezna pitanja. Isto tako, omogućava stvaranje pozitivnijeg poreznog okruženja koje će u takvim uvjetima privući nove investitore za ulaganjem financijskih sredstava, a što je od ključne važnosti za gospodarski razvoj svake države, posebice u okolnostima nestabilnog tržišta i postojanja poreznih sustava s nižim poreznim stopama koji na taj način stvaraju konkurenciju i odvlače neophodna investicijska sredstva.

Poboljšanje odnosa između Porezne uprave i poreznih obveznika može proizvesti i pozitivne učinke za nacionalno zakonodavstvo. Naime, Porezna uprava temeljem zajedničke suradnje može iskoristiti iskustvo i savjete poreznih obveznika prilikom izrade novih zakonskih rješenja iz područja poreza, a porezni obveznici se tako mogu aktivnije uključiti u kreiranje porezne politike.

Obveznici koji se uključuju u provedbu horizontalnog monitoringa ne stječu privilegiraniji položaj, odnosno povlašteniji status (npr. u pogledu dužeg roka za plaćanje poreznih obveza, ne podnošenja poreznih prijava u propisanim rokovima). Beneficije koje proizlaze zapravo se odnose na smanjivanje poreznih rizika pravilnom primjenom poreznih propisa, omogućavajući tako Poreznoj upravi učinkovitiji porezni nadzor, a što će pojednostaviti poslovanje i jednoj i drugoj strani.

No, naravno sustav horizontalnog monitoringa osim pozitivnih karakteristika sa sobom može donijeti i određene nedostatke, s obzirom da niti jedan sustav nije savršen, kao što su:

•  za obveznike nemogućnost iskorištavanja najpovoljnijih poreznih oblika, s obzirom na pridržavanje etičnih načela prilikom ispunjavanja poreznih obveza
• prebacivanje obavljanja posla na porezne obveznike radi slabih personalnih kapaciteta poreznih tijela za provođenjem kvalitetnog vertikalnog nadzora
• nepovjerljivost obveznika u poštene namjere poreznih tijela, bojazan od odavanja informacija prikupljenih temeljem Sporazuma široj javnosti, te inozemnim poreznim tijelima

Nastanak horizontalnog monitoringa

Organizacija za ekonomsku suradnju i razvoj( Organization for Economic Cooperation and Development – OECD) 2008.g. je u okviru projekta o ulozi poreznih posrednika inicirala potrebu za unapređenjem odnosa između sudionika u poreznom odnosu (enchanced relationship), a koji bi se zasnivao na suradnji i povjerenju. No, nakon nekog vremena došlo se do spoznaje da bi se između sudionika u poreznom odnosu u različitim fazama ispunjavanja porezne obaveze trebao razviti odnos suradnje (cooperative compliance) koji će biti zasnovan na transparentnosti i međusobnom povjerenju, te je sukladno tome OECD 2013.g. izradila studiju o okviru za suradnju u ispunjavanju poreznih obveza. To je utjecalo na postepeno mijenjanje odnosa između sudionika u poreznom odnosu, te dovelo do sklapanja formalnih ili neformalnih sporazuma između Porezne uprave i pojedinog poreznog obveznika, s ciljem bolje kontrole ispunjavanja poreznih obveza, odnosno uspostave horizontalnog monitoringa.

Horizontalni monitoring prva je uvela europska država Nizozemska, u kojoj je započeo 2005.g. kao pilot-projekt kao novi oblik poreznog nadzora koji je imao za cilj povećati učinkovitost i smanjiti administrativno opterećenje Poreznoj upravi i poreznim obveznicima. Pilot projekt započeo je sklapanjem sporazuma Porezne uprave i obveznika o dobrovoljnom ispunjavanju poreznih obveza, te je sporazumom bilo obuhvaćeno oko 20 velikih poreznih obveznika. Velikim obveznicima smatrala su se društva koja su imala veliki promet, veliki broj zaposlenih, složeniji ustroj, koja obavljaju poslovanje u velikom broju država, te se sukladno tome suočavaju s brojnim poreznim problemima, i sklonija su izbjegavanju podmirenja poreznih obveza na nezakoniti način. Za razliku od drugih država koje su uvele horizontalni monitoring kao oblik poreznog nadzora različitost nizozemskog modela proizlazi iz toga što njegovim monitoringom nisu bili obuhvaćeni samo veliki porezni obveznici – kompanije, nego i  manji obveznici, odnosno mala i srednja poduzeća. Jedan od uvjeta za uključivanje u sustav horizontalnog monitoringa u Nizozemskoj je da sve nedoumice i sporna porezna pitanja iz prethodnih poreznih razdoblja moraju biti riješene, kako bi se rješavala aktualna porezna situacija u pogledu ispunjavanja poreznih obveza.

Horizontalni monitoring se u većini slučajeva primjenjuje na velike obveznike s kojima se zaključuju individualni sporazumi (individual agreements), a kojima se konkretno definiraju prava i obveze ugovornih strana,  s tim da se prava i obveze utvrđene relevantnim propisima i dalje primjenjuju, a ugovorne strane se usuglašavanju da će pri ispunjavanju zakonskih obveza uspostaviti zajednički odnos povjerenja, međusobnog razumijevanja i transparentnosti. Porezni rizici kod velikih obveznika se u velikoj mjeri preventivno sprečavaju i prije uključivanja u provedbu horizontalnog monitoringa radi postojanja unutrašnje kontrole i nadzora, ali i vršenja različitih oblika vanjskog nadzora, čime se olakšava i smanjuje potreba za kontrolom Porezne uprave.

S druge strane, sa srednjim i malim poduzećima komunikacija se obavlja sa njihovim poreznim posrednicima, radi toga što u većini slučajeva ne primjenjuju unutarnju poreznu kontrolu, a što utječe na veću mogućnost pojave poreznih rizika. Također, i zbog postojanja velikog broja istih poduzeća, te nemogućnosti komunikacije sa svakim pojedinačno. Stoga se sporazumi zaključuju s njihovim poreznim posrednicima, odnosno pravnim ili računovodstvenim tvrtkama, poreznim savjetnicima.., a koji obavljaju poreznu kontrolu svojih klijenata, odnosno prije popunjavanja i predaje porezne prijave. U slučaju postojanja pogrešaka u poreznim prijavama, odgovornost će snositi sami obveznici koji su dužni pravilno prikazati svoje porezne obveze i upozoriti na moguće porezne rizike.

Primjena horizontalnog monitoringa u Republici Hrvatskoj

Republika Hrvatska je izmjenama poreznog zakonodavstva stvorila pravne pretpostavke za primjenom horizontalnog praćenja (co- operative compliance) kao novog oblika poreznog nadzora koji se temelji na međusobnom povjerenju i transparentnosti poreznih vlasti i poreznih obveznika, te je sukladno tome uvela njegovu primjenu u nacionalno porezno zakonodavstvo.

Na osnovu toga, Porezna uprava kao nadležno tijelo može odobriti poreznom obvezniku poseban status u sklopu programa promicanja dobrovoljnog ispunjavanja poreznih obveza i smanjenja administrativnog opterećenja poreznog nadzora. Pod poreznim obvezama podrazumijevaju se obveze za javna davanja čije je utvrđivanje i/ili naplata  i/ili nadzor prema posebnim propisima u nadležnosti Porezne uprave. Dok se pod javnim davanjima podrazumijevanju porezi i druga javna davanja, odnosno trošarine, carine, pristojbe, doprinosi, naknade za koncesije, novčane kazne za porezne prekršaje…

Temeljna načela i ciljevi

Temeljna načela na kojima se zasniva horizontalni monitoring  obuhvaćaju:

1. Načela dobrovoljnog ispunjavanja poreznih obveza, odnosno

• spremnost poreznog obveznika na zakonito, pravilno i pravovremeno ispunjavanje poreznih obveza
• sposobnost poreznog obveznika za osiguranje i provođenje učinkovite kontrole svojih poreznih obveza, te njihovo unapređivanje.

       2. Načelo smanjenja administrativnog opterećenja poreznog nadzora, odnosno da se u razdoblju trajanja posebnog statusa dobrovoljnog ispunjavanja poreznih obveza i smanjenja administrativnog opterećenja poreznog nadzora dodijeljenog poreznom obvezniku neće pokretati postupci poreznog nadzora.

Odobravanjem posebnog statusa poreznim obveznicima od strane Porezne uprave omogućava se na partnerskoj osnovi i navedenim načelima postizanje ciljeva u obliku pravovremenog smanjenja poreznih rizika kojima upravljaju porezni obveznici i Porezna uprava, te poticanje poreznih obveznika na dobrovoljno ispunjavanja poreznih obveza sukladno poreznim propisima.

Uvjeti i način stjecanja posebnog statusa

Kako bi porezni obveznici mogli steći poseban status potrebno je da ispunjavaju sljedeće uvjete:

1. da su im u posljednje tri godine prije godine u kojoj se stječe poseban status izdana revizorska mišljenja bez rezerve, a to su prema Međunarodnim revizijskim standardima, pozitivno mišljenje ovlaštenog revizora kada se zaključi da financijski izvještaji poreznog obveznika daju istinit i fer prikaz, u svim značajnim odrednicama, u skladu s primjenjivim okvirom financijskog izvještavanja

2. imaju uspostavljen sustav unutarnje kontrole, odnosno u poslovanju primjenjuju i uvažavaju načela korporativnog upravljanja (transparentnost poslovanja, jasno razrađene procedure za rad nadzornih odbora, uprave i drugih tijela i struktura koje donose važne odluke, sprječavanje sukoba interesa, učinkoviti unutarnji nadzor i sustav odgovornosti), te da u poslovanju primjenjuju provjerene računalne programe za unutarnju kontrolu prepoznate od strane poreznog obveznika i Porezne uprave

3. ako će se obvezati da će obavještavati Poreznu upravu o svim poslovnim odlukama iz kojih bi mogli proizlaziti porezni rizici

4. članovi uprave u zadnje tri godine nisu pravomoćno osuđeni zbog kaznenog djela

5. iz podataka kojima raspolaže Porezna uprava se može očekivati da će porezni obveznik ispunjavati porezne obveze iz posebnog statusa

Nakon ispunjavanja navedenih propisanih uvjeta, porezni obveznici stječu poseban status temeljem Sporazuma o dobrovoljnom ispunjavanju poreznih obveza, a koji sklapaju s Poreznom upravom.

Postupak odobravanja posebnog statusa

Postupak za odobravanje posebnog statusa obuhvaća sljedeće korake:

1. inicijativa za pokretanje postupka odobravanja posebnog statusa

2. stvaranje poreznog profila poreznog obveznika

3. prethodni razgovor s poreznim obveznikom

4. sklapanje Sporazuma o dobrovoljnom ispunjavanju poreznih obveza

5. ocjenjivanje postignutih rezultata i unaprjeđivanje postupka

Inicijativa za pokretanje postupka odobravanja posebnog statusa           

Postupak odobravanja posebnog statusa započinje temeljem pisane izjave poreznog obveznika o namjeri stjecanja posebnog statusa, a koju podnosi nadležnom poreznom tijelu.

Izjava treba osobito sadržavati sljedeće:

a) opis aktivnosti, upravljanja i kontrole društva, sažet prikaz poslovnog okruženja te strukture dobavljača i kupaca, podatke o tržišnom udjelu, osnovna načela strateških planova, načine mjerenja ostvarenja postavljenih ciljeva, sažet prikaz plana upravljanja ljudskim resursima

b) opis unutarnjih kontrola, sažetke rezultata revizija u zadnje tri godine, sažet prikaz načina upravljanja glavnim poslovnim rizicima

c) sažet popis poreznih rizika i instrumenata koji se koriste za upravljanje rizicima

d iskustva u komunikaciji s Poreznom upravom, te očekivanja u pogledu stjecanja posebnog statusa

d) podatke o kontakt osobi

Uz izjavu o namjeri stjecanja posebnog  statusa porezni obveznik obvezan je priložiti i :

• izjavu kojom se obvezuje da će obavještavati Poreznu upravu o svim poslovnim odlukama iz kojih bi mogli proizlaziti porezni rizici, te
• vjerodostojne isprave da članovi uprave u zadnje tri godine nisu pravomoćno osuđeni zbog kaznenog djela

Stvaranje poreznog profila poreznog obveznika

Cilj stvaranja poreznog profila poreznog obveznika je omogućavanje Poreznoj upravi procjene očekivanja da će porezni obveznik ispunjavati porezne obveze iz posebnog statusa.  Stoga pri stvaranju poreznog profila Porezna uprava može uzimati u obzir sljedeće podatke:

-          porezne prijave poreznih obveznika (da li su podnesene u propisanim rokovima, da li  je bilo ispravaka tih prijava, da li su financijski podaci točno prikazivani…)

-          poslovanje obveznika

-          podatke o pravnom statusu (dioničko društvo, društvo s ograničenom odgovornošću, da li je matično ili društvo kćeri, povezano…)

-          podatke o vlasničkoj strukturi

-          podmirenje poreznih obveza u propisanim rokovima

Prethodni razgovor

Na temelju podnesene izjave i stvorenog poreznog profila poreznog obveznika, Porezna uprava uputiti će poreznom obvezniku ili njegovom opunomoćeniku i/ili poreznom savjetniku pisani poziv za održavanje prethodnog razgovora.

 Ciljevi prethodnog razgovora osobito će biti:

• upoznati se s očekivanjima poreznog obveznika i Porezne uprave u daljnjem praćenju poreznog obveznika u slučaju stjecanja posebnog statusa
•  procijeniti i od strane poreznog obveznika i od strane Porezne uprave opravdanost, prikladnost i svrsishodnost odobravanja posebnog statusa poreznom obvezniku

Porezna uprava obvezna je poreznom obvezniku ili njegovom opunomoćeniku i/ili poreznom savjetniku uputiti poziv za održavanje prethodnog razgovora najkasnije u roku od 30 dana od dana zaprimanja izjave.

U slučaju da Porezna uprava utvrdi da porezni obveznik ne ispunjava uvjete za stjecanje posebnog statusa, tada će pisanim putem o tome izvijestiti poreznog obveznika ili njegovog opunomoćenika i/ili poreznog savjetnika, najkasnije u roku od 30 dana od dana zaprimanja izjave.

Sklapanje Sporazuma o dobrovoljnom ispunjavanju poreznih obveza

Ako je u provedbi navedenih koraka u postupku odobravanja posebnog statusa procijenjeno da će odobravanje posebnog statusa poreznom obvezniku biti opravdano, prikladno i svrsishodno, tada porezni obveznik i Porezna uprava mogu sklopiti Sporazum o dobrovoljnom ispunjavanju poreznih obveza.

Prava i obveze poreznog obveznika i Porezne uprave koja će se utvrditi Sporazumom obuhvaćaju:

1. za poreznog obveznika:

a. pravovremeno podmirenje poreznih obveza u skladu s poreznim propisima

b. pravovremeno podnošenje poreznih prijava i izvješća u skladu s poreznim propisima, odnosno promicanje obrade u stvarnom vremenu: podnošenje poreznih prijava i izvješća u najkraćem mogućem roku, po završetku obračunskih razdoblja

c. osiguravanje sustava unutarnje kontrole, te unutarnje i vanjske revizije

d. omogućavanje Poreznoj upravi cjelovitog uvida u sve bitne činjenice i okolnosti iz kojih proizlaze ili mogu proisteći porezne obveze ili porezni rizici

e. dostavljanje Poreznoj upravi u najkraćem mogućem roku sadašnjih ili budućih stajališta o poreznim pitanjima, te njihovih pravnih posljedica

f. na zahtjev Porezne uprave, dostavljanje u najkraćem mogućem roku svih informacija i podataka u cjelovitom i nedvojbenom obliku

2. za Poreznu upravu

a. usklađivanje načina i intenziteta praćenja s kvalitetom unutarnje kontrole, te unutarnje i vanjske revizije

b. pružanje savjeta i smjernica, te po potrebi izdavanje mišljenja u najkraćem mogućem roku, po primitku sadašnjeg ili budućeg stajališta poreznog obveznika o relevantnim poreznim pitanjima, uz što češće konzultacije s poreznim obveznikom i raspravljanje o bitnim poreznim pitanjima,  posebice o pitanjima u kojima Porezna uprava ima različito stajalište

c. promicanje obrade u stvarnom vremenu, odnosno utvrđivanje poreznih obveza u najkraćem mogućem roku

d. rješavanje postojećih poreznih pitanja, te utvrđivanje daljnjih postupaka po tim pitanjima

e. otkazivanje Sporazuma u slučaju pojave poreznog rizika koji zahtijeva provedbu poreznog nadzora

Sporazum stupa na snagu danom potpisa obje ugovorne strane, a sačinjava se u dva izvornika od kojih svaka ugovorna strana zadržava jedan izvornik. Sporazum potpisuju porezni obveznik, odnosno odgovorna osoba poreznog obveznika i ovlaštena službena osoba Porezne uprave.

Ocjenjivanje postignutih rezultata i unapređivanje postupka

Sklopljeni Sporazum može biti predmet povremenog ocjenjivanja od strane Porezne uprave, a koje obuhvaća utvrđivanje učinkovitosti i svrsishodnosti dodijeljenog posebnog statusa poreznom obvezniku.

Ocjenjivanje sklopljenih Sporazuma potrebno je izvršiti najmanje jedanput tijekom svakog poreznog razdoblja, te o rezultatima ocjenjivanja, izraditi izvješće i to pojedinačno za svaki sklopljeni Sporazum.

Porezna uprava obvezna je voditi i evidenciju o sklopljenim Sporazumima, pri čemu su izvješća o rezultatima ocjenjivanja sklopljenih Sporazuma sastavni dio te evidencije. Predmetna izvješća Poreznoj upravi i poreznim obveznicima služe kao polazna točka za unapređenje samog postupka odobravanja posebnog statusa.

Postupak ukidanja posebnog statusa

Poseban status ukida se otkazivanjem Sporazuma. Naime, svaka ugovorna strana može otkazati Sporazum, uz uvjet da drugu ugovornu stranu pisanim putem izvijesti o razlozima za otkazivanje Sporazuma.

Otkazivanje Sporazuma nije moguće bez prethodnog usmenog objašnjenja o razlozima za otkazivanje Sporazuma, pod uvjetom da je najmanje jedna ugovorna strana zatražila takvo objašnjenje.

Ugovorna strana može pisanim putem zatražiti usmeno objašnjenje razloga za otkazivanje Sporazuma u roku od 30 dana od dana dostave izjave o otkazivanju Sporazuma. U slučaju da jedna od ugovornih strana zatraži usmeno objašnjenje o razlozima otkazivanja Sporazuma, tada će druga ugovorna strana biti obvezna osigurati takvo objašnjenje u roku od 15 dana od dana zaprimanja pisanog zahtjeva. Prestanak Sporazuma nastupa nakon usmenog objašnjenja i to s trenutnim učinkom. Ako niti jedna od ugovornih strana ne zatraži usmeno objašnjenje o razlozima otkazivanja Sporazuma, prestanak Sporazuma nastupa istekom roka od 30 dana od dana dostave izjave o otkazivanju.

Iznimno, Porezna uprava može bez provođenja navedenog postupka jednostrano raskinuti Sporazum i to s trenutnim učinkom, u slučaju pojave poreznog rizika koji zahtijeva provedbu poreznog nadzora. Tada je obavezna pisanim putem obavijestiti poreznog obveznika, njegovog opunomoćenika i/ili poreznog savjetnika u roku od 8 dana od dana raskida Sporazuma.

Zaključno

Uvođenjem horizontalnog monitoringa u porezni sustav nesumnjivo donosi brojne prednosti i za porezna tijela i za porezne obveznike. Na taj način porezna tijela se odmiču od tradicionalne represivne uloge, te počinju primjenjivati novi suvremeni pristup u rješavanju poreznih pitanja kroz uspostavljanje i razvijanje partnerstava s poreznim obveznicima, a što bi uz daljnji razvoj trebalo donijeti pozitivne rezultate i utjecati na povećanje stupnja transparentnosti i pravne sigurnosti.

Bernard Iljazović

Literatura

1. Baker Philip and Pistone Pasquale (2015): „General Report“, 17-68 in:“The Practical Protection of Taxpayers Fundamental Rights, Cahiers de droit fiscal international, Volume 100B, 2015 Basel Congress
2. Nunes dos Santos Aline (2014): „The Changing Relationship between Tax Administrations and Taxpayers: Countries Experience with Horizontal Monitoring“ in Petruzzi Raffaele and Spies Caroline (eds.): Tax Policy Chalenges of 21st Century, LINDE Verlag, Vienna, 631- 653.
3. OECD (2013): Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting, Paris
4. OECD (2013): Co-operative Compliance: A Framewok – From Enchanced Relationship to Co-operative Compliance, Paris
5. OECD (2008): Study into the Role of Tax Intermediaries, Paris
6. OECD (2003): Taxpayers Rights and Obligations – Practice Note, Paris
7. Opći porezni zakon RH, NN, br. 115/16, 106/18, 121/19, 32/20, 42/20.
8. Pravilnik o načinu odobravanja i ukidanja posebnog statusa poreznom obvezniku u svrhu promicanja dobrovoljnog ispunjenja poreznih obveza, NN, br. 67/15.
9. The Netherlands Tax and Customs Administration (2012): Guide to Horizontal Monitoring within SME Segment, Version 3.1.
10. Van der Hel-van Dijk Lisette and Polen Theo (2013): “Horizontal Monitoring in the Netherlands: At the Crossroads”, Bulletin for International Taxation 12/2013, 673-678.
11. http://www.foreigninvestments.eu/en/fdi/expert-topics/horizontal-monitoring-and-tax- control-framework (02.06.2018).