Dio je to šireg paketa mjera prihvaćenih zadnjih godina čiji je smisao borba protiv agresivnog poreznog planiranja na unutarnjem tržištu (EU) i borba protiv premještanja dobiti izvan unutarnjeg tržišta. Naime, multinacionalna poduzeća imaju uobičajenu poreznu praksu prema kojoj dobit premještaju u porezne nadležnosti koje ne podliježu oporezivanju ili primjenjuju vrlo nisku poreznu stopu. Upravo iz tog razloga, svojedobno je po okriljem OECD-a pokrenut reformski paket kako bi se osiguralo da sva multinacionalna poduzeća plaćaju razmjeran porez neovisno o državi u kojoj posluju. Budući da je prvotna inicijativa pokrenuta pod okriljem OECD-a, poželjno je da se pravila koja će biti prihvaćena ovom Direktivom mogu promatrati u smislu modela pravila OECD-a.

Prihvaćanje predložene Direktive i njezina implementacija u pravnim sustavima država članica očekuje se do kraja 2023. godine, tako da bi njezina primjena mogla započeti 2024. godine. Implementacijom Direktive i započinjanjem s njezinom praktičnom primjenom EU postaje predvodnik konkretizacije Stupa 2 dogovorenog u okviru globalnog sporazuma od 8. listopada 2021. od skoro 140 država.

Sporazum iz 2021.godine o reformi međunarodnih pravila o porezu na dobit

Naime, s ciljem dokidanja poreznih praksi multinacionalnih poduzeća (grupacija) koje su omogućavale premještanje dobiti u države (nadležnosti) s niskim poreznim stopama odnosno bez poreznog tereta, gotovo 140 država pod utjecajem OECD-a/skupine G-20 dana 8. listopada 2021. postiglo je globalni (povjesni) sporazum o reformi međunarodnih pravila o porezu na dobit (konkretizirano u obliku  dva „stupa“) (→ želi se omogućiti jednake porezne uvjete za poduzeća u cijelom svijetu):

-          Prvi stup obuhvaća skup pravila kojima se pravo oporezivanja najvećih multinacionalnih poduzeća želi dodijeliti nadležnostima (državama) u kojima takva poduzeća ostvaruju dobit.

-          Drugi stup obuhvaća skup pravila kojima se nastoje ograničiti mogućnosti reduciranja porezne osnovice i premještanja dobiti → cilj je da multinacionalna poduzeća plaćaju minimalnu stopu poreza na dobit.

Osiguravanje globalne minimalne razine oporezivanja u okviru minimalnog oporezivanja dobiti predstavlja jedan od dva glavna stupa globalnog sporazuma pod okriljem OECD-a (Stup 2). Stup 1 prilagođava međunarodna pravila po pitanju raspodjele prava oporezivanja korporativne dobiti najvećih i najprofitabilnijih multinacionalnih poduzeća između država → traži se odgovor na promjenjivu prirodu poslovnih modela i sposobnosti poduzeća da posluju bez fizičke prisutnosti. Drugi stup (Stup 2) uređuje pitanje djelomične preraspodjele prava oporezivanja.

Predmet Direktive

Predmet Direktive predstavlja propisivanje zajedničkih mjera za minimalno efektivno oporezivanje skupina multinacionalnih poduzeća (MNP) i velikih domaćih skupina. Zajedničke mjere uključuju:

a) pravila o uključivanju dobiti prema kojem društvo majka skupine multinacionalnih poduzeća ili velike domaće skupine izračunava i plaća svoj udio u dopunskom porezu u odnosu na sastavne subjekte skupine koji podliježu niskoj poreznoj stopi;

b) pravila o prenisko oporezivanoj dobiti prema kojem sastavni subjekti skupine multinacionalnih poduzeća podliježu dodatnom novčanom poreznom trošku koji visinom odgovara njegovu udjelu dopunskog poreza koji nije naplaćen u skladu s pravilima o uključivanju dobiti za sastavne subjekte skupine koji podliježu niskoj poreznoj stopi (nižoj od 15 %).

Minimalna porezna stopa od 15 %

Donošenjem Direktive – koju pisanim postupkom treba usvojiti Vijeće – prihvatio bi se zajednički sustav pravila o načinu izračuna i dosljednoj primjeni efektivne minimalne porezne stope na dobit od 15 % u cijeloj EU. Minimalna porezna stopa na dobit u visini od 15 % prethodno je, na inicijativu OECD-a, usuglašena na globalnoj razini od strane gotovo 140 država. Uvođenjem minimalne razine oporezivanja želi se ograničiti utrka u smanjivanju stopa poreza na dobit („utrka prema dnu“). Dodatno, široko zahvaćenom reformom kojom se uvodi minimalno oporezivanje dobiti stvaraju se jednaki porezni uvjeti za sva poduzeća, dok se poreznim vlastima – zbog porezne neisplativosti premještanja dobiti u druge porezne nadležnosti – omogućava bolja zaštita vlastitih poreznih primanja.

Na koga će se primjenjivati novi sustav međunarodnog oporezivanja dobiti?

Novi sustav međunarodnog oporezivanja dobiti, predviđeno je, primjenjivat će se na multinacionalne grupacije i velika tuzemna poduzeća čija se društva majke ili društva kćeri nalaze na području država članica EU.Budući da primarno pravo EU propisuje niz zahtjeva – između ostalog i načelo slobode poslovnog nastana – u tom smislu očekuje se primjena predložene Direktive, kako je napisano,  ne samo na subjekte koji su tuzemni porezni obveznici u državi članici, već i na inozemne subjekte matičnog društva koje se nalazi u toj državi članici.

Iako se javno proklamira borba protiv (agresivnog) poreznog planiranja i izbjegavanja poreza, potreban je oprez prilikom postupanja kako primjena predložene Direktive ne bi imala negativne učinke na manja multinacionalna poduzeća koja su aktivna na unutarnjem tržištu (EU). U tom smislu, ova bi se Direktiva trebala primjenjivati samo na one subjekte koji se nalaze na području države članice EU pod uvjetom da su: a) članovi skupina multinacionalnih poduzeća, ili b) članovi velike domaće skupine poduzeća, a c) njihov ukupni godišnji promet (konsolidirani prihod krajnjeg društva majke) iznosi više od 750 milijuna eura (→ taj prihod mora biti ostvaren unajmanje dvije od četiri fiskalne godine koje neposredno prethode oglednoj fiskalnoj godini iznosi 750 milijuna eura ili više). Tako određeni prag usklađen je s pragom iz postojećih međunarodnih poreznih pravila (npr. pravila o izvješćivanju po državama utvrđena Direktivom Vijeća 2011/16/EU, koja su uvedena Direktivom Vijeća (EU) 2016/881).

Izuzeća od primjene Direktive („isključeni subjekti“)

Poduzeća (subjekti) na koja bi se trebala primjenjivati Direktiva nazivaju se „sastavnim subjektima“. Sastavnim subjektom smatra se: a) svaki subjekt koji je dio skupine multinacionalnih poduzeća ili velike domaće skupine (poduzeća), i b) svaka stalna poslovna jedinica glavnog subjekta koji je dio skupine multinacionalnih poduzeća. Nasuprot tome, postoji i pojam „isključenih subjekata“. Naime, prijedlog Direktive predviđa isključenje određenih subjekata od njezine primjene. Riječ je o subjektima koji imaju poseban status zbog svoje svrhe postojanja i djelovanja → riječ je o subjektima koji se bave aktivnostima od općeg interesa (npr. pružanjem usluga javne zdravstvene zaštite, obrazovanja, izgradnje javne infrastrukture) i koji su kao takvi možebitno izuzeti od oporezivanja u svojim matičnim državama.

Prijedlogom Direktive, također, predviđeno je isključenje njezine primjene u slučaju državnih tijela, međunarodnih organizacija, mirovinskih fondova i neprofitnih organizacija, uključujući i organizacija koje djeluju na pravcu zaštite javnog zdravlja. U tom smislu treba promatrati i a) subjekte čijih se najmanje 95 % vrijednosti nalazi u vlasništvu jednog ili više prethodno navedenih subjekata, osim subjekata za pružanje usluga mirovinskog osiguranja (pod određenim uvjetima), kao i b) subjekte čije se najmanje 85 % vrijednosti nalazi u vlasništvu jednog ili više prethodno navedenih subjekata (izuzev subjekata za pružanje usluga mirovinskog osiguranja), pod uvjetom da gotovo sav njegov prihod proizlazi iz dividendi, odnosno iz dobitaka i gubitaka od vlasničkog kapitala koji su isključeni iz izračuna kvalificirajuće dobiti ili  gubitka.

U neprofitne organizacije poželjno je uključiti i pružatelje zdravstvenog osiguranja koji ne ostvaruju dobit ili cilj njihove aktivnosti nije ostvarenje dobiti (osim u korist javne zdravstvene zaštite). Nadalje, investicijske fondove i subjekte za ulaganje u nekretnine, ako je riječ o krajnjim vlasnicima u poduzetničkom lancu,  također se želi isključi od primjene predložene Direktive jer je dobit koju oni ostvare predmet oporezivanja na razini vlasnika.

Ako se promatra brodarski promet, zbog njegove izrazite nestabilnosti i dugog vremenskog trajanja gospodarskog ciklusa, kao i činjenice da taj sektor u državama članicama uobičajeno, pored redovnog oporezivanja, podliježe i alternativnim ili dopunskim sustavima oporezivanja, predloženo je isključenje dobiti brodarskog sektora iz predviđenog sustava oporezivanja. Također, radi administrativnog rasterećenja poreznih vlasti i poreznih obveznika, Direktivom je predviđeno de minimisi sključenje za skupine multinacionalnih poduzeća ili velikih domaćih skupina čiji prosječni prihod na području određene nadležnosti iznosi manje od 10 milijuna eura, a kvalificirajuća dobit ili gubitak manje od jednog milijuna eura. U tom slučaju, takve subjekte trebalo bi izuzeti od plaćanja dopunskog poreza, čak i ako je njihova efektivna porezna stopa bude niža od minimalne porezne stope u toj državi. 

Dopunski porez

Direktiva propisuje mogućnost država članica da se odluče na primjenu kvalificiranog domaćeg dopunskog poreza pod sljedećim uvjetima:

a)      Ako država članica u kojoj se nalaze sastavni subjekti multinacionalnih poduzeća ili velike domaće skupine poduzeća odluče primjenjivati domaći dopunski porez, tom domaćem dopunskom porezu podlijegati će svi sastavni subjekti multinacionalnih poduzeća ili velike domaće skupine poduzeća koji podliježu niskoj poreznoj stopi u toj istoj državi članici.

b)      Ako se društvo majka multinacionalnih poduzeća ili velike domaće skupine poduzeća nalazi u državi članici, te  sastavni subjekti koji su u njegovu izravnom ili neizravnom vlasništvu i koji se nalaze u toj državi članici ili drugom nadležnosti podliježu domaćem dopunskom porezu za određenu fiskalnu godinu, iznos dopunskog poreza društva majke umanjuje se za iznos domaćeg dopunskog poreza koji plaća to isto društvo majka ili njegovi sastavni subjekti. 

Drugim riječima, ako država u kojoj se nalazi sjedište društva kćeri ne bi ubirala minimalnu efektivnu stopu od 15 % (→ odražava uravnoteženu vrijednost stopa poreza na dobit na globalnoj razini), predviđena je obveza prema kojoj  bi države članice društva majke trebale primjenjivati „dopunski“ porez.  „Dopunski“ porez bi se naplaćivao svaki put kad je efektivna porezna stopa multinacionalnih poduzeća u određenoj državi niža od 15 % (→ u takvoj situaciji smatra se da je riječ o poreznoj nadležnosti s niskim poreznim opterećenjem).

Direktiva također osigurava učinkovito oporezivanje u slučajevima kada se društvo majka, koje se nalazi izvan EU-a, nalazi u državi s niskim porezima koja ne primjenjuje odgovarajuća (istovjetna) pravila. Slijedom toga, svi subjekti koji se nalaze u državi članici s niskim poreznim opterećenjem (tj. poreznom stopom nižom od 15 %), uključujući društvo majku koja primjenjuje pravilo o uključivanju dobiti, trebali bi podlijegati tako zamišljenom dopunskom porezu, jednako kao i svi drugi sastavni dijelovi (tj. društva kćeri) istog matičnog društva koji se nalaze u drugoj državi članici s niskim poreznim opterećenjem.

Pripremio:  Prof. dr. sc. Nikola Mijatović